【土地增值税】收入和成本的评估法差异

金旭红赵捷

2018-05-14 09:39:00 ·-

一、土地增值税的计征方法

根据《土地增值税暂行条例》及相关规定,土地增值税应纳税额的计算方法一般分为以下5种:对于新开发的房地产项目分为3种,清算前——按照预售收入计征,清算时——按照会计记账进行计征或采取核定方式计征;出售二手房时,按照标的物取得时的原始发票抵扣计征或采取评估法计征。而采取评估法计征又有可能包括在新开发的房地产项目中。所以,我们要重点谈的是评估价计征法,根据《土地增值税暂行条例》第九条规定,纳税人有下列情形之一的,按照房地产评估价格计算征收:(一)隐瞒、虚报房地产成交价格的;(二)提供扣除项目金额不实的;(三)转让房地产的成交价格低于房地产评估价格,又无正当理由的。

二、评估方法的适用

  对于采用房地产评估价格计算土地增值税方式,税务机关和纳税人要特别注意的是——土地增值税收入与扣除项目金额采用的评估方法并不同。

《土地增值税暂行条例实施细则》第十四条规定——《土地增值税暂行条例》第九条(一)项所称的隐瞒、虚报房地产成交价格,是指纳税人不报或有意低报转让土地使用权、地上建筑物及其附着物价款的行为;第九条(二)项所称的提供扣除项目金额不实的,是指纳税人在纳税申报时不据实提供扣除项目金额的行为;第九条(三)项所称的转让房地产的成交价格低于房地产评估价格,又无正当理由,是指纳税人申报的转让房地产的实际成交价低于房地产评估机构评定的交易价,纳税人又不能提供凭据或无正当理由的行为。

根据上述规定,对于土地增值税收入来说,隐瞒、虚报房地产成交价格,应由评估机构参照同类房地产的市场交易价格进行评估。税务机关根据评估价格确定转让房地产的收入。所以对于确认土地增值税收入来说,参照同类房地产的市场交易价格是关键词。转让房地产的成交价格低于房地产评估价格,又无正当理由的,由税务机关参照房地产评估价格确定转让房地产的收入。

而对于土地增值税扣除项目金额不实的,应由评估机构按照房屋重置成本价乘以成新度折扣率计算的房屋成本价和取得土地使用权时的基准地价进行评估。税务机关根据评估价格确定扣除项目金额。

可见,按照房地产评估价格计算征收土地增值税时A评估房地产转让收入采用的是市场比较法评估的房地产交易价格!而B评估扣除项目金额采用的是重置成本法评估的房屋成本,两种方法在评估原理上有着本质的区别,这一点在实际工作中特别容易被忽视,因为工作人员都习惯称之为评估法。

举例如下:

A企业转让一幢2010年建造的厂房,当时造价200万元,无偿取得土地使用权。如果按现行市场价的材料、人工费计算,建造同样的房子需700万元,该房子为8成新。该企业已按650万元出售价格向税务机关申报土地增值税。但税务机关参照同类房地产的市场交易价格进行评估该企业转让房地产的评估价格应为900万元。其他因素暂不考虑。则:(1)房地产转让收入为按市场交易价格进行评估的价格900万元;(2)扣除项目为按重置成本法评估的价格=650×80%=560(万元);(3)增值额=900-560=340(万元);(4)增值率=340÷560×100%=60.71%;(5)应纳税额=340×40%-560×5%=108(万元)。【房企财税微信:jxhzhaojie】

上述例子中,收入是按照市场法进行的评估,而扣除是按照重置成本法进行的评估,所以从计算上看并不复杂,但在实际工作中,对于中介机构提供的评估报告,税务机关和企业是否能准确划分其中的评估方法和金额就是一个看似简单却容易被忽视的问题,因为大部分评估报告中,或者应企业要求,故意混淆、模糊报告用词,或者采取降低收入、提高成本的方法逃避缴纳税款,这就需要税务机关不仅要对一份报告进行研究,也要同时对比其他相关企业的评估报告,同时还要实地核查房产交割时期的市场行情,从而做到心里有数;而对于企业来说,也要将上述情况搞清楚,从而合理纳税,避免增加企业成本。

三、评估中应注意的细节

一是《土地增值税暂行条例实施细则》第七条规定——旧房及建筑物的评估价格,是指在转让已使用的房屋及建筑物时,由政府批准设立的房地产评估机构评定的重置成本价乘以成新度折扣率后的价格。评估价格须经当地税务机关确认。这一条就明确了税务机关的两个责任,一是要审核出具评估报告的机构资质;二是要对评估的结果进行确认。

二是《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》(财税字[1995]048号)第十条规定——转让旧房的,应按房屋及建筑物的评估价格、取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用以及在转让环节缴纳的税金作为扣除项目金额计征土地增值税。对取得土地使用权时未支付地价款或不能提供已支付的地价款凭据的,不允许扣除取得土地使用权所支付的金额。也就是说旧房及建筑物的评估价格中不包含取得土地使用权所支付的地价款。

所以,在计算旧房转让土地增值税时,不仅要注意旧房及建筑物的评估价格须经当地税务机关确认,而且要注意取得土地使用权所支付的地价款是单独列支的项目,并不包括在评估价格当中,这一点的意义就在于土地的市场增值在成本中并未被考虑,而在于用市场法对收入进行评估时,土地的增值理所当然的被考虑进去,这一调增、调减,意味着收入的增加和扣除的减少,也就意味着土地增值税应纳税额的增多。

三是评估费用的扣除,财税字[1995]048号文件第十二条规定——纳税人转让旧房及建筑物时因计算纳税的需要而对房地产进行评估,其支付的评估费用允许在计算增值额时予以扣除。对《土地增值税暂行条例》第九条规定的纳税人隐瞒、虚报房地产成交价格等情形而按房地产评估价格计算征收土地增值税所发生的评估费用,不允许在计算土地增值税时予以扣除。

四是注意其他税金的扣除,财税字[1995]048号文件第十一条规定,对于个人购入房地产再转让的,其在购入时已缴纳的契税,在旧房及建筑物的评估价中已包括了此项因素,在计征土地增值税时,不另作为“与转让房地产有关的税金”予以扣除。对于流转税及附加,纳税人出现《土地增值税暂行条例》第九条规定的“隐瞒、虚报房地产成交价格的”或“转让房地产的成交价格低于房地产评估价格,又无正当理由的”两种情形而按照房地产评估价格计算征收土地增值税时,扣除项目中的与转让房地产有关的流转税及附加要按上述评估方法确定的市场价格计算,这里为什么要说流转税,因为“营改增”前后是有区分的,2016年4月30日前为营业税,可以扣除,之后为增值税,是价外税,不可以作为扣除税金进行扣除,而它所产生的附加税金,则可以扣除。此外,需要注意的一点是,转让旧房时,依照《印花税暂行条例》规定——纳税人应在合同签订时按合同所载金额计税贴花。同时,《国家税务局关于印花税若干具体问题的规定》(国税地字[1988]025号)明确:依照印花税暂行条例规定,纳税人应在合同签订时按合同所载金额计税贴花。因此,对已履行并贴花的合同,发现实际结算金额与合同所载金额不一致的,一般不再补贴印花税票。所以,印花税应按双方签订的产权转移书据所载金额计税。

举例如下:

延用上述A企业的例子,该企业已按650万元出售价格向税务机关申报土地增值税。但税务机关参照同类房地产的市场交易价格进行评估该企业转让房地产的评估价格应为900万元。则营业税的计税依据应为900万元,相应的营业税及附加扣除也会增加(实际营业税及附加也按照评估后的收入进行补缴),而印花税则只需要按照650万元的合同价格进行申报!增值税的例子就不再列举,只需要相应增加附加扣除即可。

【延伸阅读】旧房转让土增税计算分析

       市区地税局风险管理局接到某银行政策咨询,该银行2015年与甲房地产公司达成协议,将自有一处旧房产作价8000万元转让给甲房地产公司拆迁改造,甲房地产公司置换给该银行另一处新房产,作价7000万元,价差由甲房地产公司以现金补足。房产置换过程中,双方聘请了评估公司对该银行旧房产进行了评估,评估价格8000万元,成新率60%,评估费10万元由该银行承担,该银行根据现有资料初步估算了应缴纳的土地增值税,但不知是否准确,为防控税务风险,特意在正式转让前咨询到风险管理局。

  

  《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》(财税字〔1995〕48号)第七条规定,新建房是指建成后未使用的房产。凡是已使用一定时间或达到一定磨损程度的房产均属旧房。该银行转让的房产已存在数十年,明显属于旧房,应按照旧房转让的土地增值税政策处理,那么该银行应如何计算呢?

  

  《土地增值税暂行条例》 第六条计算增值额的扣除项目包括:(一)取得土地使用权所支付的金额;(二)开发土地的成本、费用;(三)新建房及配套设施的成本、费用,或者旧房及建筑物的评估价格;(四)与转让房地产有关的税金;(五)财政部规定的其他扣除项目。

  

  《土地增值税暂行条例实施细则》第七条 条例第六条所列的计算增值额的扣除项目,具体为:(一)取得土地使用权所支付的金额,是指纳税人为取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用。……(四)旧房及建筑物的评估价格,是指在转让已使用的房屋及建筑物时,由政府批准设立的房地产评估机构评定的重置成本价乘以成新度折扣率后的价格。评估价格须经当地税务机关确认。

  

  财税字〔1995〕48号第十条规定,转让旧房的,应按房屋及建筑物的评估价格、取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用以及在转让环节缴纳的税金作为扣除项目金额计征土地增值税。对取得土地使用权时未支付地价款或不能提供已支付的地价款凭据的,不允许扣除取得土地使用权所支付的金额。

  

  《财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》(财税〔2006〕21号)第二条规定,纳税人转让旧房及建筑物,凡不能取得评估价格,但能提供购房发票的,经当地税务部门确认,《条例》第六条第(一)、(三)项规定的扣除项目的金额,可按发票所载金额并从购买年度起至转让年度止每年加计5%计算。对纳税人购房时缴纳的契税,凡能提供契税完税凭证的,准予作为“与转让房地产有关的税金”予以扣除,但不作为加计5%的基数。对于转让旧房及建筑物,既没有评估价格,又不能提供购房发票的,地方税务机关可以根据《中华人民共和国税收征收管理法》(以下简称《税收征管法》)第35条的规定,实行核定征收。

  

  该银行梳理了上述政策,因该处房产属于国有资本金投入,并无发票金额,所以只能按照评估价格计算扣除项目,该银行初步估算如下。

  

  转让房产共需缴纳营业税税金及附加448万元,印花税4万元,确定土地增值税扣除项目=8000×60%+448+4+10=5262(万元),应申报土地增值税832.10万元。

  

  风险管理局审核了该银行咨询资料后,认为该银行土地增值税扣除政策适用错误,应重新计算。

  

  如前政策所述,旧房及建筑物的评估价格是指在转让已使用的房屋及建筑物时,由政府批准设立的房地产评估机构评定的重置成本价乘以成新度折扣率后的价格,该价格并不包括取得土地使用权的成本。该银行房产评估价格8000万元,换算为单位建筑面积价格达到了23000元,显然评估公司将土地成本也纳入了评估价格中,如果作为与甲公司谈判对价确认无可非议,但是作为土地增值税扣除项目确认则不符合规定,常理来讲,房地产重置成本价不含土地成本,单位建筑面积成本应该也就在三、四千元左右。

  

  因此,该银行不能按照评估价值虚增扣除土地成本,只能按照取得土地使用权所支付的实际价款扣除。如果其不能提供已支付地价款凭据,则该土地扣除成本为零。实际上该银行土地连同房产均属于国有资本金投入,原本就没有支付凭据,土地扣除成本只能按零计算吗?

  

  《财政部、国家税务总局关于企业改制重组有关土地增值税政策的通知》(财税〔2015〕5号)第六条规定,企业改制重组后再转让国有土地使用权并申报缴纳土地增值税时,应以改制前取得该宗国有土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定缴纳的有关费用,作为该企业“取得土地使用权所支付的金额”扣除。企业在重组改制过程中经省级以上(含省级)国土管理部门批准,国家以国有土地使用权作价出资入股的,再转让该宗国有土地使用权并申报缴纳土地增值税时,应以该宗土地作价入股时省级以上(含省级)国土管理部门批准的评估价格,作为该企业“取得土地使用权所支付的金额”扣除。办理纳税申报时,企业应提供该宗土地作价入股时省级以上(含省级)国土管理部门的批准文件和批准的评估价格,不能提供批准文件和批准的评估价格的,不得扣除。假如该银行能够提供改制重组过程中土地的相关资料,则仍然可以扣除,但也并非现在的评估价格,仍然是改制前国有资本金投入时所确定的价格。

  

  假设,国有资本金投入时所确定的土地作价是3000万元,重置成本价为1500万元,重新预估该银行房产土地增值税如下。

  

  1.该银行房产转让收入8000万元;

  

  2.该银行取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定缴纳的有关费用确定为3000万元;

  

  3.该银行房产的评估价格=1500×60%=900万元

  

  4.与转让房地产有关的税金=8000×5%×(1+7%+3%)+8000×0.05%=452(万元);

  

  5.支付评估费用10万元;

  

  6.扣除项目=3000+900+452+10=4362(万元);

  

  7.增值额=8000-4362=3638(万元);

  

  8.增值率=3638÷4362=83%;

  

  9.应纳土地增值税=3638×40%-4362×5%=1237.10(万元)。

来源:上海不良资产

MORE

全部

相关资讯

频道导航

返回首页

APP下载

电话拨通后,请您手动拨打分机号

确定拨打电话

电话号码:

分机号:(可能需要拨分机号)